Sul «transfer pricing» norme interpretative

La disposizione (articolo 11 bis) che dispone la rilevanza del valore normale in caso di «transfer pricing», ha valore innovativo o interpretativo? Inoltre, viene confermato il principio già contenuto nella circolare ministeriale 141/98, secondo il quale qualora il valore normale risultasse inferiore al corrispettivo dell’operazione, esso è comunque rilevante ai fini Irap?

L’articolo 11-bis, introdotto con il decreto legislativo 23 dicembre 1999, n. 506, detta le regole per la corretta determinazione delle poste del conto economico che rilevano ai fini Irap. In particolare, mentre al comma 1 stabilisce in modo più puntuale le regole per operare le variazioni fiscali delle poste del conto economico che rilevano ai fini del valore della produzione in conformità ai criteri stabiliti per le imposte sui redditi, al comma 2, prevede la rilevanza ai fini della base imponibile dell’Irap, anche di altre componenti del reddito quali i ricavi, le plusvalenze e gli altri componenti positivi di cui agli articoli 53, comma 2, 54, comma 1, lettera d) e, 76, comma 5, del Tuir.

La norma in esame presenta dunque una natura sia interpretativa che innovativa. Nello specifico è innovativa per ciò che concerne la prima parte del comma 2, perché prevede l’assoggettamento a tassazione ai fini Irap di componenti positive che prima ne erano escluse, ricavi e plusvalenze di cui agli articoli 53, comma 2, e, 54, comma 1, lettera d). Tale innovazione riguarda, com’è noto, i beni assegnati ai soci, destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa o al consumo personale o familiare dell’imprenditore, relativamente ai quali la circolare 141/E del 4 giugno 1998 precisava che i costi di tali beni non assumevano rilevanza ai fini Irap e pertanto erano costi indeducibili dalla base imponibile.

Poiché per effetto della disposizione di cui al comma 2, la situazione si è modificata, in quanto è stato previsto l’assoggettamento a tassazione di componenti positive prima escluse, ossia i ricavi e le plusvalenze determinati in base al valore normale dei beni assegnati o destinati a finalità estranee, si ritiene, conseguentemente, che ai fini della determinazione della base imponibile Irap saranno invece deducibili i relativi costi.

In proposito si precisa, tuttavia, che limitatamente all’articolo 54, comma 1, lettera d), ai fini Irap rilevano unicamente le plusvalenze imputabili ai beni strumentali.

Con riferimento alle operazioni di transfer pricing, si fa presente che l’articolo in commento ha valore interpretativo. Nel particolare caso si è in presenza di operazioni commerciali intercorse con consociate non residenti che, avendo un’evidenza nel conto economico, dovevano — anche ai sensi del previgente articolo 11 — essere assunte ai fini Irap secondo i criteri di determinazione previsti per le imposte dirette dall’articolo 76, comma 5, del Tuir. Ad ulteriore chiarimento di quanto previsto con la circolare 141/E del 4 giugno 1998, si precisa che dovrà essere apportata una variazione in aumento ogni volta in cui il corrispettivo dei beni ceduti e dei servizi forniti sia inferiore al valore normale, oppure quest’ultimo sia inferiore al costo di acquisizione di beni e servizi. L’opposta ipotesi, invece, non potrà legittimare variazioni in diminuzione né ai fini Irap, né ai fini Irpeg/Irpef. Ciò in quanto, in base al comma 5 dell’articolo 76, il minor valore (valore normale inferiore al corrispettivo o superiore al costo) rileva, come diritto al rimborso, solo dopo che siano state instaurate e quindi definite, in senso favorevole per il contribuente, le procedure amichevoli previste dalle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni sui redditi. Il predetto comma 5 stabilisce, infatti, che i componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato sono valutati in base al valore normale «se deriva aumento del reddito».

Nell’opposta ipotesi, il criterio di determinazione dell’imponibile rimane il corrispettivo, o il costo. Rettifiche in diminuzione del reddito sono ammesse soltanto «in esecuzione» di una formale «procedura amichevole», come previsto dalle Convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni e comporteranno il riconoscimento di un diritto al rimborso.

È un rimedio contro le doppie imposizioni esperibile quando l’Amministrazione finanziaria di uno Stato abbia rettificato in aumento il reddito di un’impresa residente per inadeguatezza dei prezzi di trasferimento delle operazioni intercorse con altra impresa residente nell’altro Stato, al quale potrà essere richiesto il riconoscimento di una parallela rettifica in diminuzione del reddito dichiarato in quel periodo d’imposta dalla consociata.



FONDI PENSIONE

Sugli oneri deducibili limite a 10 milioni

Dal 2001 sarà possibile usufruire di un onere deducibile sino a 10 milioni meno il reddito del familiare fiscalmente a carico. Dal punto di vista previdenziale vi sarà l’opportunità di iscrivere al fondo pensione già un neonato o comunque un figlio in età scolastica. Se il figlio è a carico di entrambi i genitori, quali dei due potrà dedurre l’onere? Vi sarà libertà di scelta — fermo il limite cumulativo — come avviene per l’attribuzione delle detrazioni?

L’articolo 1 dello schema di decreto legislativo recante la riforma della disciplina fiscale della previdenza complementare, sostituendo la lettera e-bis), comma 1, dell’articolo 10, del Tuir, ha stabilito che costituiscono oneri deducibili dal reddito complessivo i contributi versati, a decorrere dal 1° gennaio 2001, a una delle forme pensionistiche disciplinate dal provvedimento e, quindi, sia i contributi versati alle forme pensionistiche complementari collettive (fondi chiusi e fondi aperti) sia i contributi e premi versati alle nuove forme di previdenza individuale.

La deducibilità dei contributi è consentita fino a un importo non superiore al 12% del reddito complessivo e, comunque, non superiore a lire 10 milioni.

Per i titolari di redditi di lavoro dipendente tale deducibilità, relativamente ai redditi di lavoro dipendente, è ulteriormente condizionata alla destinazione alla forma pensionistica complementare collettiva (fondi chiusi e fondi aperti) di un importo della quota annuale del Tfr almeno pari alla metà dei contributi complessivamente versati. Tale condizione non si applica alla categoria dei "vecchi iscritti ai vecchi fondi" ossia ai soggetti che risultano già iscritti al 28 aprile 1993 (data di entrata in vigore del Dlgs 124/93) alle forme pensionistiche complementari esistenti alla data del 15 novembre 1992 (data di entrata in vigore della legge 23 ottobre 1992, n. 421), nonché nei casi in cui la fonte istitutiva sia costituita unicamente da accordi tra lavoratori.

La nuova previsione normativa contempla anche l’ipotesi in cui i contributi siano versati a favore di persone fiscalmente a carico, ad esempio, del coniuge o dei figli. In tal caso, è previsto che la deduzione spetti, innanzitutto, al coniuge o ai figli entro l’unico limite assoluto di lire 10 milioni. Se il reddito complessivo del soggetto fiscalmente a carico non è del tutto capiente per consentire l’intera deduzione dei contributi, l’eccedenza può essere dedotta dal reddito complessivo del soggetto cui questi è a carico (contribuente). Naturalmente, quest’ultimo potrà dedurre i contributi dei familiari a carico, oltre che i propri, sempre nel rispetto del limite percentuale e del limite di 10 milioni complessivi.

Se, come nell’esempio prospettato, il figlio nell’interesse del quale è stato effettuato il versamento dei contributi è a carico di entrambi i genitori, la deduzione della spesa deve essere ripartita tra i genitori in proporzione all’effettivo onere sostenuto. Valgono al riguardo le istruzioni fornite per la compilazione delle dichiarazioni dei redditi per le ipotesi relative agli oneri sostenuti nell’interesse delle persone fiscalmente a carico e per i quali il contribuente può usufruire della deduzione o detrazione.

La base imponibile dei vecchi iscritti

I "vecchi iscritti" al 28 aprile 1993 conservano un limitato privilegio per il tetto delle contribuzioni deducibili, mentre non sembra abbiano alcuna posizione particolare al momento delle prestazioni. Il diritto alla corresponsione di tutta la posizione individuale come capitale e non rendita, stabilito dalle disposizioni transitorie del Dlgs 124/93 non ha quindi alcun effetto sul regime della tassazione, che — anche per questi soggetti — usufruirà di una su base ridotta solo se la prestazione di capitale non supera un terzo del conto individuale?

L’articolo 12 dello schema di decreto legislativo, recante la riforma della disciplina tributaria della previdenza complementare, al comma 1 dispone che "per i soggetti che risultano iscritti a forme pensionistiche complementari alla data da cui ha effetto il presente decreto, le disposizioni introdotte dall’articolo 10 si applicano alle prestazioni riferibili agli importi maturati a decorrere dalla data da cui ha effetto il decreto stesso...".

Da tale disposizione discende che anche per i "vecchi iscritti" la base imponibile delle prestazioni deve essere ripartita in due parti: una determinata con riferimento al montante maturato fino al 31 dicembre 2000, che deve essere assoggettata a tassazione secondo le vecchie regole, e una riferibile al montante che matura dopo detta data, cui si applica la nuova disciplina. Pertanto per la parte della prestazione che matura a decorrere dal 1° gennaio 2001 i "vecchi iscritti" usufruiranno della esclusione dalla base imponibile dei redditi già assoggettati a tassazione solo se detta parte è corrisposta per almeno due terzi in rendita.