DECRETO 10 febbraio 2000

IMPOSTA SUI REDDITI - IRPEF - REDDITI DA FABBRICATI DATI IN LOCAZIONE - CONTROLLI INCROCIATI

IMPOSTE SUI REDDITI - REDDITO DA LAVORO DIPENDENTE - STOCK OPTION - CRITERI DI VALUTAZIONE

Condono ex legge n. 413/1991 - omessi versamenti delle somme emergenti - validità

"Accertamento del cambio delle valute estere per i mesi di novembre e dicembre 1999 ai sensi dell'art. 76, comma 7, del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917."

Il decreto, accerta i cambi per i mesi di novembre e dicembre 1999. La norma consente la determinazione del reddito imponibile e il calcolo dei fondi rischi su cambi per tutto il ’99. Si ricorda inoltre che poche settimane fa, invece, era stato pubblicato in «Gazzetta Ufficiale» (nel numero dell’8 febbraio) il decreto con i cambi da utilizzare per compilare il quadro W del modello Unico 2000, riportati sul Sole-24 Ore del 10 febbraio.

NOTA 24.02.2000, n. prot. 24178

"Attività di controllo nei confronti dei soggetti che hanno dichiarato redditi di fabbricati dati in locazione in relazione ai quali non risultano ai sistema informativo dell'anagrafe tributaria contratti di locazione assoggettati a registrazione - Avvio della fase di sperimentazione."

La nota istruisce gli uffici del Ministero delle finanze sulle modalità per attuare il controllo incrociato tra dichiarazioni che evidenziano un reddito di fabbricati dati in locazione e relative registrazioni dei contratti di locazione, al fine di verificare eventuali evasioni di imposta di registro.

Circolare 25.02.2000, n.30/E

La circolare spiega le recenti modifiche operate dall'articolo 13, comma 1 del D.Lgs 505/1999 all'articolo 48, comma 2, lett. g) del TUIR, in tema di assegnazioni di azioni ai dipendenti (vedi Novità del 27 dicembre 1999). Si ricorda brevemente che la nuova disciplina si articola nel seguente modo:

§ la lettera g) del nuovo articolo 48 prevede l'esclusione dal reddito di lavoro dipendete il valore delle azioni assegnate alla generalità dei dipendenti entro il limite di L. 4 milioni ad esercizio, se non riacquistate dall'impresa entro 3 anni dall'assegnazione;

§ la nuova lettera g-bis) indica invece che nei casi di assegnazioni a singoli dipendenti o a singole categorie (per meriti o per renderli partecipi all'attività imprenditoriale) il valore normale delle azioni all'atto dell'assegnazione non partecipa alla formazione del reddito di lavoro dipendente, solamente se i subordinati corrispondono somme corrispondenti al valore delle azioni all'atto dell'offerta. In sostanza, operando in questo modo si evita la tassazione del valore delle azioni creato tra la data dell'offerta e quella dell'effettiva assegnazione. E' bene chiarire che l'agevolazione sfuma se le azioni assegnate concedono un diritto di voto esercitale in assemblea ordinaria superiore al 10%.

A corollario della nuova disciplina il nuovo comma 2-bis dello stesso articolo 48, prevede che le assegnazioni potranno riguardare sia i dipendenti dell'impresa assegnante che i dipendenti delle società madri o figlie di questa.

Per quanto attiene ai criteri di valutazione della azioni assegnate accorre far riferimento all'articolo 9 del TUIR, in particolare al comma 4 lett. a), b), c).

I commi differiscono i criteri di valutazione secondo la tipologia di titolo assegnato:

§ la lettera a) stabilisce che per le azioni, obbligazioni e altri titoli negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri, il valore normale è determinato in base alla media aritmetica dei prezzi rilevati nell’ultimo mese.

§ la lettera b) prevede che per le altre azioni, le quote di società non azionarie e i titoli o quote di partecipazione al capitale di enti diversi dalle società il valore normale è fissato in proporzione al valore del patrimonio netto della società o ente ovvero, per le società o enti di nuova costituzione, in proporzione all’ammontare complessivo dei conferimenti.

§ La lettera c), per le obbligazioni e gli altri titoli diversi da quelli compresi nelle precedenti lettere a) e b), prevede che il valore normale è determinato, comparativamente al valore normale dei titoli aventi analoghe caratteristiche negoziati in mercati regolamentati italiani o esteri e, in mancanza, in base ad altri elementi determinabili in modo obiettivo.

La circolare precisa che, nella determinazione del limite del 10% dei diritti di voto, devono essere inclusi anche i diritti di voto insiti nelle azioni acquistabili tramite l'esercizio del diritto di opzione. Inoltre, riaffermando quanto è gia detto nella relazione di accompagnamento dal provvedimento modificativo della disciplina, il documento chiarisce che non concorrono a formare reddito di lavoro dipendente i diritti di opzione non cedibili. In questo caso infatti saranno assoggettati a tassazione i valori delle azioni a cui il diritto di opzione da diritto.

Riguardo ai criteri di valutazione il Ministero delle finanze ha precisato che per la determinazione della quotazione media dei titolo assegnati devono essere presi in considerazione le quotazioni riportate dal titolo nel mese solare precedente al giorno di assegnazione della azioni (ad esempio se l'assegnazione avviene il 26 febbraio 2000 dovranno essere prese in considerazioni le quotazioni registrate dal 26 gennaio al 26 febbraio dello steso anno). Il numero dei giorni indicati nel denominatore della frazione del calcolo della media dovranno essere quelli di effettiva quotazione. Per quanto riguarda i criteri di valutazione dei diritti di opzione, il Ministero ritiene che siano applicabili i criteri generali previsti dall'articolo 9, comma 3.

L'articolo 13, comma 2 del D.Lgs 505 prevede una disposizione transitoria volta ad evitare che i nuovi criteri di tassazione delle assegnazioni possano essere applicate ad operazioni decise prima della modifica. La norma stabilisce che le modifiche non si applicano alla assegnazioni effettuate prima del 1.1.2000 e alle assegnazioni effettuate in virtù di diritti di opzione assegnati dal 1.1.19998 al 15.1.2000 (data di entrata in vigore del provvedimento modificativo).

Premesso ciò, il ministero chiarisce tuttavia che nel momento in cui il dipendente assegnatario cede le azioni, in base alla nuova formulazione dell'articolo 82 del TUIR, il capital gain è costituito dalla differenza tra il prezzo di cessione della azioni assegnate ed il corrispettivo pagato dal dipendente all'atto dell'assegnazione, aumentato dei valori assoggettati a tassazione quale reddito di lavoro dipendente all'atto dell’assegnazione.

In sostanza il reddito emergente dalla differenza tra somma corrisposta dal dipendente all'atto dell'assegnazione e valore normale, alla stessa data, dei titoli assegnati, è alternativamente tassato all'atto dell'assegnazione quale reddito di lavoro dipendente o quale reddito diverso nel momento della successiva rivendita.

Spunti critici e precisazioni

Leggendo la disposizione contenuta nella lettera g-bis) unitamente alla modifica apportata all'articolo 82, comma 5 del TUIR vista prima si potrebbe pensare che ai fini della determinazione della plusvalenza da Capital Gain il valore della azioni all'atto della assegnazione debba essere solamente il costo di acquisto assoggettato ai imposizione quale reddito di lavoro dipendete. Tuttavia, rimane fuori dubbio che a base della determinazione del reddito diverso da Capital Gain si deve considerare il costo di acquisto delle azione corrispondente a quanto versato dal dipendente, ed eventualmente incrementarlo dei valori che hanno scontato l'imposta quale reddito di lavoro dipendente. Infatti, come chiarito anche dalla Relazione accompagnatoria del decreto approvato il 16.12.1999, restano sempre applicabili le disposizioni generali insite nella disciplina del reddito da lavoro dipendente in base alla quale i compensi in natura vanno assoggettati a tassazione al netto di quanto corrisposto dal lavoratore dipendente a fronte dell'assegnazione stessa.

Pertanto se ad esempio il corrispettivo riconosciuto dal dipendente per la cessione delle azioni sia inferiore al valore di offerta, il reddito di lavoro dipendente è costituito dalla differenza tra valore normale della azioni e il corrispettivo riconosciuto dal dipendente. Allo stesso modo al fine di determinare la franchigia di L. 4 milioni per l'esenzione da IRPEF del reddito di lavoro dipendente, il valore normale delle azioni concesse dovrà essere ridotto dell'ammontare corrisposto dal dipendente a fronte dell'assegnazione stessa.

Inoltre si fa notare che mentre il punto 9 della relazione della Commissione dei trenta consigliava di evitare eventuali clausole di riacquisto nel contratto di assegnazione, il testo definitivo del decreto legislativo prevede invece il divieto di riacquisto nei tre anni dall'assegnazione. (che è cosa bene diversa).

Relativamente ai diritti di opzione la Relazione accompagnatoria al decreto precisa che:

"nell’ipotesi in cui il dipendente mantenga il diritto di opzione fino alla data di esercizio dello stesso, rimane fermo che l’assegnazione di un diritto di opzione cedibile deve essere assoggettato a tassazione come reddito di lavoro dipendente fin dal momento della medesima assegnazione. Qualora, invece, il diritto di opzione non sia cedibile l’assegnazione dello stesso non è di per sé tassabile, essendo, invece, assoggettabili a tassazione i titoli e i valori acquistati con l’esercizio dell’opzione (salvo la sussistenza delle condizioni che in base alla disposizione in esame ne escludono l’imponibilità). Tuttavia, qualora un diritto non cedibile perda successivamente tale requisito, nel periodo d’imposta in cui è reso trasferibile il relativo importo è assoggettato a tassazione."

COMMENTO A SENT. CASS. a cura di Paolo Vignando

Il breve scritto descrive le conclusioni a cui giunge la Cassazione sezioni unite penali, in materia di condono previsto della legge 413/1991, nella sentenza , 24 novembre 1999 - 1º febbraio 2000, n. 23. Si ricorda preliminarmente che il condono del 1991 prevedeva la possibilità di evitare le conseguenze sanzionatorie degli illeciti tributari — sia di natura meramente amministrativa, che penale — attraverso una definizione estintiva e, quindi, il pagamento obbligatorio; oppure attraverso l’attivazione di una procedura di definizione agevolata legata alla presentazione di una dichiarazione.

In passato, sia in dottrina che in giurisprudenza (vedi sentenze citate nello scritto) si discuteva se l'ammissione ai benefici del condono fosse o meno subordinato al versamento dei tributi evidenziati nella dichiarazione integrativa. La sentenza commentata chiarisce una volata per tutte che "l’ammissione ai benefici del provvedimento di amnistia di cui alla legge 23 del 1992 si pone in un rapporto inscindibile con le modalità di definizione delle pendenze e delle situazioni tributarie, secondo quanto previsto dagli articoli 32, 34 e 38 legge 413/91, (ndr), in materia di imposte sui redditi e degli articoli 44 e 49 (del medesimo articolato, ndr) in materia di imposta sul valore aggiunto...". Pertanto gli omessi versamenti delle imposte emergenti dalla dichiarazione integrativa legittima l'ufficio all'attivazione delle procedure di riscossione ed alla conseguente iscrizione a ruolo delle somme non versate, rendendo pertanto pienamente valido il condono.

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